COVID-19  •  Aktualności firm stowarzyszonych  •  Analizy i badania

Newsletter Specjalny nr 6

Prace legislacyjne nad ustawą regulującą tzw. tarczę antykryzysową zostały zakończone i w dniu 31 marca 2020r. weszła w życie zasadnicza większość przepisów dotyczących szczególnych rozwiązań związanych ze zwalczaniem COVID-19. Rozwiązania podatkowe wprowadzone tą ustawą były już szeroko omawiane w ostatnim czasie i nie uległy one zasadniczym zmianom w finalnej wersji uchwalonych przepisów. Regulacje te w niewielkim tylko zakresie zmieniają zasady funkcjonowania tzw. ulgi na złej długi, która ma zastosowanie w przypadku opóźnień w regulowaniu płatności i która w założeniu ma pozwolić wierzycielowi na skorygowanie podatku zapłaconego od faktycznie nieotrzymanej zapłaty. Niestety, we wprowadzonych przepisach zabrakło rozwiązań ułatwiających wierzycielom skorzystanie z tej ulgi, co jest istotnym mankamentem zważywszy na dewastujący wpływ, jaki epidemia koronawirusa już wywarła na polską i światową gospodarkę. Wobec braku nowych rozwiązań prawnych w tym zakresie, podatnikom pozostaje stosowanie dotychczasowych regulacji.

1.   Ulga na złe długi w podatku dochodowym 

Wprowadzona do ustaw o podatku CIT i PIT z początkiem 2020 r. tzw. ulga na złe długi pozwala wierzycielowi na zmniejszenie podstawy opodatkowania o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego, która nie została uregulowana lub zbyta w ciągu 90 dni od upływu terminu do uregulowania zobowiązania.

Zmniejszenia dochodu dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze lub w umowie. W przypadku, gdy wierzyciel poniósł stratę podatkową, wówczas może być ona zwiększona o kwotę nieuregulowanej wierzytelności. Jednakże, przepisy dają także możliwość skorzystania z ulgi na bieżąco już w momencie uiszczania zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku. Wówczas dochód będący podstawą do wyliczenia zaliczki może być zmniejszony o wartość wierzytelności pieniężnej, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu płatności.

Skorzystanie z powyższej ulgi możliwe jest jednakże tylko wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1. dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
    
2. od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa;
    
3. transakcja handlowa zawarta jest w ramach działalności wierzyciela oraz działalności dłużnika, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zważywszy na przewidywane turbulencje w polskiej gospodarce związane z COVID-19 spełnienie, w szczególności, pierwszego z powyższych warunków może okazać się problemem. W sytuacji bowiem, gdy dłużnik zostanie objęty postępowaniem upadłościowym lub restrukturyzacyjnym (na podstawie ustawy Prawo restrukturyzacyjne), ewentualnie rozpocznie likwidację, wyłączona zostanie możliwość skorzystania z ulgi na złe długi.

Celem skorygowania podstawy opodatkowania o nieotrzymaną zapłatę, wierzycielowi pozostanie wówczas jedynie możliwość wdrożenia bardziej kłopotliwego rozwiązania, jakim jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności wcześniej wykazanej jako przychód należny, która zostanie odpisana jako nieściągalna lub też odpisu aktualizującego taką należność. Jednakże, koniecznym warunkiem do wykazania takiego kosztu będzie odpowiednie udokumentowanie lub uprawdopodobnienie nieściągalności takiej należności w sposób określony w przepisach CIT i PIT. Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności może nastąpić, między innymi, postanowieniem sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego lub o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, ewentualnie umorzeniu takiego postępowania w sytuacji, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Natomiast uprawdopodobnienie nieściągalności należności konieczne do zaliczenia w koszty podatkowe odpisów ją aktualizujących ma miejsce, między innymi, w przypadku, gdy zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy Prawo restrukturyzacyjne.

Nieuregulowanie należności w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty wywołuje również istotne konsekwencje po stronie dłużnika. Ma on bowiem obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania lub zmniejszenia wykazanej straty podatkowej, jeśli należność została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania istnieje, co do zasady, już w momencie płatności zaliczki na podatek w trakcie roku podatkowego. Jednakże, wprowadzone właśnie przepisy tzw. tarczy antykryzysowej przewidują, że podatnicy (dłużnicy), którzy ponieśli negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19 nie będą mieli obowiązku zwiększenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki na podatek dochodowy za poszczególne okresy rozliczeniowe roku 2020, jeśli uzyskane w danym okresie rozliczeniowym przychody będą niższe o co najmniej 50% w stosunku do analogicznego okresu poprzedniego roku podatkowego. Warunku obniżenia przychodów nie stosuje się do podmiotów, które rozpoczęły działalność w 2020 r. lub które rozpoczęły działalność w ostatnim kwartale 2019 r. i nie osiągnęły w tym okresie przychodów.

2.   Ulga na złe długi w podatku VAT

Przepisy tzw. tarczy antykryzysowej nie wprowadzają natomiast żadnej zmiany w zasadach funkcjonowania ulgi na złe długi w przepisach VAT. Zgodnie z tymi regulacjami, podatnik (wierzyciel) może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona – tj. gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (dotyczy to także części wierzytelności).

Powyższa ulga może być zastosowana, gdy spełnione są następujące warunki:

1. dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz czynnego zarejestrowanego podatnika VAT, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego (w rozumieniu ustawy Prawo restrukturyzacyjne), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
    
2. na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty:
    
   1. wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
       
   2. dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
       
3. od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

Korekta może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym minęło 90 dni od upływu terminu płatności.

Z powyższego wynika, iż jednym z warunków koniecznych do skorygowania podatku VAT przez wierzyciela jest, aby dłużnik nie był w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłości ani likwidacji zarówno w momencie dostawy, jak i w dniu poprzedzającym złożenie deklaracji wykazującej skorygowany podatek. Z uwagi na przewidywane turbulencje gospodarcze, które mogą prowadzić do niejednej upadłości przedsiębiorców, warunek ten jest bardzo istotny.

Pomimo tego, że uchwalone przepisy nie wprowadzają żadnej zmiany w przedmiotowym zakresie, istnieją argumenty za twierdzeniem, iż wymóg dotyczący niepozostawania dłużnika w trakcie restrukturyzacji, upadłości i likwidacji jest niezgodny z unijną dyrektywą VAT. W podobnej sprawie dotyczącej czeskiego podatnika wypowiedział się już Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w roku 2019 stwierdzając, iż możliwość korekty przysługuje również wówczas, gdy dłużnik przestał być podatnikiem VAT. Na temat przepisów polskiej ustawy VAT TSUE wypowie się w sprawie wszczętej zapytaniem prejudycjalnym złożonym przez Naczelny Sąd Administracyjny, jednakże termin wydania tego orzeczenia nie jest jeszcze znany.

Nieuregulowanie należności z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w ciągu 90 dni od upływu terminu płatności rodzi także istotne skutki po stronie dłużnika, który w takim przypadku ma obowiązek skorygować odliczoną kwotę podatku. Przepis ten jednak nie ma zastosowania w przypadku, gdy dłużnik w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 90 dzień od dnia upływu terminu płatności, jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. W odróżnieniu od wspomnianych wyżej zmian w przepisach o podatku dochodowym pozwalających dłużnikowi na niekorygowanie kosztów w przypadku trudnej sytuacji finansowej wywołanej COVID-19, w przepisach o podatku VAT żadne dodatkowe ułatwienie po stronie dłużnika nie zostało wprowadzone.
 

Stan prawny na dzień 1 kwietnia 2020r, godz. 13:00