Analyses & Etudes
Newsletter Impôts - 27 mars 2019
2. La modification des dispositions de la loi sur l’échange d’informations fiscales – le projet se trouve au Sénat de la République de Pologne.
Le 15 mars 2019 les députés du Parlement polonais ont achevé leur travail sur le projet de modifications des dispositions de la loi du 9 mars 2017 sur l’échange d’informations fiscales avec les autres Etats ainsi que de certaines autres lois (Journal des lois texte 648 avec les amendements ultérieurs). La loi a été présentée au Sénat, qui, après avoir effectué quelques changements minimes, a transmis le projet ? la Commission des Finances Publiques.
Ce projet prévoit entre autres les modifications suivantes :
- la possibilité pour le Chef de l’Administration Nationale du Trésor de conclure avec les autorités des autres Etats, des accords sur la participation active des représentants délégués par ces autorités, aux contrôles et procédures fiscales avec le droit d’interroger le témoin et la partie.
- la limitation de la règle de la vérité objective ? l’égard des demandes d’autorités fiscales étrangères – les autorités polonaises seront tenues d’indiquer les informations concrètes visées dans la demande, sans devoir mener une procédure longue et globale liée ? l’administration de la preuve;
- la mise en place d’un soutien ? l’autorité fiscale étrangère qui mène une procédure pour obtenir les témoignages d’un témoin se trouvant en Pologne, par l’administration de la preuve par ces témoignages sur le territoire de la Pologne;
- l’unification de la définition de "trust" pour une application plus efficace de cette définition au regard des autres lois;
- la création d’une liste d’Etats participant ? l’échange d’informations fiscales;
- l’introduction aux déclarations relatives ? la résidence fiscale, d’un avertissement sur la responsabilité pour le dépôt de fausses déclarations;
- l’obligation pour l’entité qui demande une interprétation fiscale individuelle, d’indiquer les données et coordonnées supplémentaires concernant des sociétés et personnes physiques pouvant être, au moins de façon potentielle, les bénéficiaires des avantages découlant de la demande d’interprétation.
Une partie des changements présentés dans le projet d’amendement peut soulever des doutes quant ? leur conformité ? la Constitution de la Pologne ainsi qu’aux autres lois généralement en vigueur. Il est certain que l’amendement permet aux autorités fiscales polonaises de profiter de moyens et mesures coercitives supplémentaires, dont la pénibilité pour les assujettis ne pourra être appréciée qu’après leur application en pratique.
Décisions des cours administratives
Les contrats conclus avec les locataires ne préjugent pas de l’existence d’une partie organisée/indépendante de l’entreprise – arrêt de la Cour Suprême Administrative du 28 janvier 2019 (rôle I FSK 293/17)
Le 28 janvier 2019 la Cour Suprême Administrative a prononcé un arrêt confirmant, que le transfert de contrats de location avec le bien immeuble au profit de l’acquéreur ne constitue pas une transaction de vente d’une partie organisée/indépendante de l’entreprise.
Cette décision concerne un contrôle et une procédure fiscale ouverte chez un assujetti qui a acheté le droit d’usufruit perpétuel de parcelles de terrains ainsi que le droit de propriété du bâtiment et des constructions se trouvant sur ce terrain. Selon l’avis du fisc, la transaction analysée n’avait pas pour objet les différents éléments constitutifs du patrimoine, mais un ensemble organisé/indépendant d’éléments qui constituait une partie de l’entreprise du vendeur (centre de commerce et de services). D’après l’opinion du fisc, l’acheteur a acheté une partie d’un bisness existant, qui pouvait continuer ? fonctionner sur la base des éléments qui avaient été transférés. En conséquence, le fisc a refusé ? l’assujetti le droit de déduction de la TVA imputée ? l’occasion de l’achat.
Ce qui est intéressant, c’est qu’avant de réaliser la transaction, l’acheteur avait demandé une interprétation individuelle de la loi fiscale dans le cadre de l’évènement futur décrit ci-dessus. Le fisc avait alors considéré, que l’objet de vente décrit dans la demande d’interprétation n’était pas une partie organisée de l’entreprise. Cependant, au cours de la procédure de contrôle fiscal, le contrôleur avait noté certaines irrégularités, qui ont fait que le fisc a changé son appréciation de la situation. Le fisc a soulevé d’autre part, que les liens de capitaux et les liens personnels entre les parties au contrat avaient un impact sur la décision concernant les conséquences fiscales de cette transaction.
L’acheteur a déposé une plainte contre cette interprétation fiscale individuelle ? la Cour Administrative de Voïvodie. La Cour de première instance a confirmé la position du fisc et a refusé ? l’assujetti la protection découlant de l’interprétation en raison des divergences entre les faits et la description de l’évènement futur décrit dans la demande.
Le recours en cassation a cependant été reconnu par la Cour Suprême Administrative. La Cour a indiqué, que l’objet de la transaction manquait de certains éléments constitutifs d’une partie organisée de l’entreprise, entre autres, d’éléments organisationnels, financiers et fonctionnels indépendants et distincts. L’absence de règlement organisationnel lié ? l’exploitation du bâtiment et les contrats de location conclus avec les locataires n’avaient pas d’impact sur la classification appliquée par l’assujetti. L’existence de liens entre les parties au contrat et l’emplacement de leurs sièges ? la même adresse n’avait pas non plus d’importance. Ce qu’il vaut souligner, selon l’avis de la Cour, c’est que l’appréciation juridique et fiscale de l’objet de la transaction doit être effectuée au moment de la conclusion de cette transaction.
Cet arrêt de la Cour Suprême Administrative signifie une approche des cours administratives favorable aux assujettis. Elles soulignent en effet l’interprétation étroite de la notion "une partie organisée/indépendante de l’entreprise". Il découle de l’arrêt susvisé, que le grand nombre de contentieux avec le fisc ces dernières années concernant les transactions immobilières ne s’est toujours pas arrêté. Les explications fiscales fournies par le Ministre des Finances le 11 décembre 2018 devaient constituer une sorte d’aide aux assujettis. En raison du peu de temps de leur fonctionnement, il est encore bien trop tôt de juger, si les transactions immobilières seront réellement plus sûres du point de vue fiscal pour les investisseurs.
Une assiette de l’impôt sur les actifs inférieure – les arrêts de la Cour Suprême Administrative du 29 janvier 2019 (rôle II FSK 3243/18, 3087/18)
Dans ses arrêts du 29 janvier 2019, la Cour Suprême Administrative (rôle II FSK 3243/18, 3087/18) a pris une décision sans précédent concernant la base de l’impôt sur certaines institutions financières ( ? impôt sur les actifs ?).
Les demandes d’interprétation individuelle ont été déposées par des compagnies d’assurance. Les demandeurs ont exprimé leurs doutes concernant une disposition de la loi, qui impose l’application d’un abattement fiscal (2 millions PLN) ? toutes les sociétés affiliées ou interdépendantes directement ou indirectement d’une seule société ou d’un groupe de sociétés.
La loi relative ? l’impôt sur les actifs ne comporte pas de définition de société affiliée ou interdépendante. Au regard des questions analysées, il était donc peu clair, comment fallait-il traiter les sociétés ayant des liens entre elles (liens de capitaux ou personnels), mais qui ne remplissaient pas les critères d’affiliation ou d’interdépendance. Une telle situation peut avoir lieu par exemple lorsque deux compagnies d’assurance polonaises ont un même associé étranger.
Dans les deux affaires faisant l’objet d’analyses, le fisc a appliqué l’interprétation générale du Ministre des Finances du 3 mars 2016, qui se réfère aux définitions visées dans la loi comptable. Par contre, les définitions visées dans la loi comptable, par exemple celle de l’entité/société dominante, n’incluent pas les entreprises étrangères. En conséquence, les interprétations individuelles rendues jusqu’? présent dans des affaires semblables, indiquaient, que la somme d’actifs de l’entreprise étrangère, malgré le manque de statut de société affiliée ou interdépendante, devait être imputée ? la base globale de l’impôt sur les actifs. Le fisc a donc considéré, qu’il était juste de se référer aux définitions visées dans d’autres lois.
La Cour Suprême Administrative a indiqué dans les cas analysés, que le fisc ne pouvait pas interpréter les dispositions de la loi relative ? l’impôt sur les actifs ainsi que de la loi comptable de façon extensive. En d’autres mots, si la société étrangère ne remplit pas les critères de société affiliée ou interdépendante, la somme de ses actifs ne peut pas être incluse ? la base globale de l’impôt sur les actifs. Les dispositions des lois fiscales doivent en effet être interprétées de façon stricte, et l’application de critères extralégaux est contraire ? l’article 217 de la Constitution de la Pologne.
Les arrêts de la Cour Suprême Administrative peuvent être une certaine indication pour de nombreuses compagnies d’assurances tout comme pour les banques et autres institutions financières obligées de payer l’impôt, incitant ? vérifier leurs règlements de l’impôt sur les actifs. L’impôt qui est indu mais qui a été payé peut en effet être récupéré après le dépôt de la demande concernant la constatation du surplus versé et son remboursement. Bien que les arrêts de la Cour Suprême Administrative ne soient pas une source de droit et ne lient que dans les affaires individuelles, il vaut peut-être envisager une telle solution.
Interprétations des autorités fiscales
L’acquisition de créances est imposée ? la TVA – l’interprétation individuelle du Directeur de l’Information Nationale du Trésor du 23 janvier 2019 (rôle 0112-KDIL1-3.4012.741.2018.1.PR).
Le 23 janvier 2019, le Directeur de l’Information Nationale du Trésor a délivré une interprétation individuelle concernant l’imposition de l’acquisition de créances ? la TVA.
La demande d’interprétation fiscale a été déposée par un assujetti polonais, enregistré en qualité d’assujetti ? la TVA actif exerçant une activité dans le domaine de la production de récipients en verre. Dans sa description de l’évènement futur, le demandeur a indiqué, qu’il envisageait de vendre ses propres créances commerciales pour obtenir un financement. Les transactions devaient être réalisées avec une société étrangère, non enregistrée ? la TVA en Pologne et ne possédant pas d’établissement stable ni de lieu fixe d’affaires en Pologne.
L’assujetti a demandé la confirmation de sa position concernant l’exonération de cette transaction de la TVA, comme étant un service financier, c’est-? -dire l’accord de crédits ou de prêts en argent ou un service d’intermédiation dans le domaine de la prestation de services de crédits ou de prêts, ainsi que de la gestion de crédits ou de prêts en argent. D’autre part, l’assujetti a indiqué, qu’en principe ces créances étaient incontestables, non échues et n’étaient pas soumises ? une compensation. Les créances seraient en revanche vendues au prix nominal diminué par la décote et leur prix serait hors TVA. Le lieu de la prestation en espèces au titre des créances dues ? la Société avant leur cession au profit de l’acquéreur se trouvait en Pologne.
Dans sa question adressée au Directeur de l’Information Nationale du Trésor, l’assujetti a demandé la confirmation, que l’évènement futur décrit dans sa demande devait être considéré comme une prestation de services soumise ? la TVA et en même temps exonérée de TVA.
Le Directeur de l’Information Nationale du Trésor a confirmé la position de l’assujetti et a considéré que cette transaction était une prestation de services imposée ? la TVA. Il a cependant refusé d’admettre, que ces services seraient exonérés de TVA comme étant des services financiers. Il a expliqué en effet, que cette transaction ne possédait pas d’éléments d’un prêt ou d’un crédit exonéré de TVA. Selon l’avis du fisc, ces services ont pour objectif le recouvrement de créances qui est exclu de l’exonération.
La vente de parts sociales par une société holding est soumise ? la TVA – l’interprétation individuelle du Directeur de l’Information Nationale du Trésor du 23 janvier (rôle 0114-KDIP1-1.4012.688.2018.2.RR)
Le 23 janvier 2019 le Directeur de l’Information Nationale du Trésor a délivré une interprétation individuelle concernant l’imposition de la vente des parts sociales par une société holding ? la TVA.
La demande d’interprétation a été faite par une société associée avec d’autres sociétés polonaises et étrangères ? un groupe qui exerce une activité dans le domaine de la production d’énergie de sources conventionnelles et renouvelables et de la distribution et commercialisation de l’énergie électrique. Le demandeur exerce au sein du groupe une fonction de centre de services communs, et étant enregistré en qualité d’assujetti actif ? la TVA, il réalise au profit des sociétés affiliés des services imposés ? la TVA, entre autres les services de conseil, services de développement du bisness, services comptables, services liés aux questions salariales, services de soutien. D’autre part, la société réalise des services typiques pour les holdings, tels que les prêts, cautionnements et garanties. En revanche la société n’a pas pour objet d’activité la vente et l’achet de parts sociales des sociétés appartenant au groupe.
Il découlait de la description de l’évènement futur, que la société envisageait de vendre 100% de parts sociales d’une société affiliée ainsi que d’autres parts sociales (parmi les 100% détenues antérieurement) de certaines sociétés qu’elle contrôlait, et dont elle avait déj? vendu une partie avant. La société a demandé au Directeur de l’Information Nationale du Trésor de confirmer, que les transactions envisagées ne seraient pas soumises ? la TVA, ? titre alternatif, qu’elles seraient exonérées de TVA, étant des services auxiliaires qui ne sont pas inclus au calcul de la proportion des ventes visée ? l’article 90 alinéa 1 de la loi TVA.
Le Directeur de l’Information Nationale du Trésor a considéré, que la position du demandeur était partiellement conforme. Il a souligné que le demandeur avait le statut d’assujetti réalisant des services soumis ? la TVA au profit de sociétés affiliées. Par conséquent, selon l’avis du fisc, l’activité du demandeur dépassait les droits de propriété. Le Directeur de l’Information Nationale du Trésor a partagé la position du demandeur en ce qui concernait l’exonération de la vente des parts sociales de la TVA, il a cependant refusé de confirmer, que les services réalisés au profit des sociétés affiliées devaient être classés aux services auxiliaires. Par conséquent, d’après l’avis du fisc, le demandeur sera tenu de déterminer la proportion des ventes conformément ? la loi TVA.
Cette interprétation individuelle est contraire ? la ligne d’interprétation appliquée jusqu’? présent par le fisc, qui confirmait l’absence d’imposition ? la TVA de la vente de 100% de parts sociales de sociétés affiliées par les sociétés holding (voir par exemple le Directeur de l’Information Nationale du Trésor dans l’interprétation individuelle du 31 juillet 2017, 0111-KDIB3-2.4012.248.2017.1.SR ainsi que du Directeur de la Chambre du Trésor ? Katowice dans son interprétation individuelle du 17 mars 2016, IBPP2/4512-1111/15/KO). L’exclusion de l’imposition ? la TVA devrait donc être appliquée indépendamment des circonstances de la prestation de services soumis ? la TVA au profit de sociétés affiliées. Ceci est également confirmé dans la jurisprudence de la Cour de Justice de l’Union Européenne.
Les frais fiscaux liés au crédit-bail d’une voiture – l’interprétation individuelle du Directeur de l’Information Nationale du Trésor du 11 février 2019 (rôle 0115-KDIT3.4011.545.2018.2.MR)
Le 11 février 2019, le Directeur de l’Information Nationale du Trésor a fourni une interprétation individuelle concernant l’imputation des dépenses pour l’exploitation d’une voiture personnelle aux frais déductibles des revenus.
Les nouvelles dispositions limitant l’imputation de certaines dépenses liées ? l’exploitation de voitures personnelles aux frais fiscaux sont entrées en vigueur le 1 janvier 2019.
La demande d’interprétation a été déposée par l’associé d’une société civile qui réalise des services de conseil fiscal. Il a indiqué dans la description de l’évènement futur, qu’il souhaitait acheter une voiture personnelle après le 1 janvier 2019 et que celle-ci serait également utilisée pour des objectifs non liés ? l’activité économique. L’achat serait financé par un crédit ou un contrat de crédit-bail. L’assujetti a demandé de confirmer, s’il pouvait imputer aux frais fiscaux l’ensemble des intérêts de crédit ou la part d’intérêts sur le versement du crédit-bail ainsi que les frais d’assurance responsabilité civile et assurance auto.
D’après l’opinion du Directeur de l’Information Nationale du Trésor, le demandeur sera autorisé ? imputer aux frais fiscaux les dépenses suivantes (jusqu’? la proportion qui découle de la participation aux bénéfices de la société) :
- 100% d’intérêts sur le crédit,
- 100 % de dépenses supportées pour la part d’intérêts sur le crédit-bail,
- les versements du principal du crédit-bail pour un montant non supérieur ? leur partie fixée selon la proportion du montant de 150.000 PLN par rapport ? la valeur de la voiture personnelle faisant l’objet de ce contrat,
- 100 % de dépenses pour l’assurance responsabilité civile,
- les dépenses pour l’assurance auto, pour un montant non supérieur ? leur partie fixée selon la proportion du montant de 150.000 PLN par rapport ? la valeur de la voiture établie pour les besoins de l’assurance.
Les dispositions analysées dans l’interprétation individuelle ci-dessus soulèvent de nombreux doutes. Ces ambiguïtés n’ont pas été expliquées de façon suffisante par le législateur, qui tarde ? fournir des explications fiscales pouvant constituer une bonne indication en matière d’interprétation pour les assujettis et le fisc. En conséquence, les assujettis ne sont toujours pas certains si le règlement de leurs dépenses pour l’exploitation de voitures personnelles est conforme.