Actus des entreprises
Newsletter Impôts Juillet 2019
Le processus législatif lié au vote de la loi du 14 mai 2019 sur le changement de la loi relative à la TVA ainsi qu’à d’autres lois touche à sa fin. L’objectif principal de cette loi est de remplacer le mécanisme d’autoliquidation dans les transactions nationales par le mécanisme du paiement fractionné qui sera obligatoire. Cependant, le paiement fractionné devra également s’appliquer à un nouveau groupe de biens et de services tels que les pièces de rechange pour véhicules automobiles, le charbon et les produits charbonniers, l’électronique (ordinateurs portables, ordinateurs, téléphones portables ou consoles de jeux), l’acier et les produits en acier, les débris ferreux et les travaux de construction. La liste détaillée des biens et services soumis au paiement fractionné figure à l’annexe no 15 à la loi sur la TVA.
La solution envisagée est justifiée par l’analyse effectuée par le Ministère des Finances de la méthode d’imposition appliquée jusqu’à présent selon le mécanisme d’autoliquidation. Il en découle en effet, que l’autoliquidation, bien qu’elle soit réalisée pour lutter contre les fraudes liées à la TVA, s’avère être un outil permettant des abus dans d’autres champs d’application de la TVA. On cite à titre d’exemple un certain type d’incitation à la vente de biens de consommation dans l’économie souterraine (téléphones portables, tablettes, consoles de jeu), achetés dans le cadre du mécanisme d’autoliquidation. L’acheteur „malhonnête” n’est pas obligé d’engager des fonds pour le paiement de la TVA indiquée au titre de l’achat de ces biens, par ce qu’il paye le montant net (hors TVA) lors de ses achats. Il peut donc chercher ses clients en dehors des transactions officielles, sachant qu’il n’a pas eu de TVA à sa charge à l’étape antérieure et par conséquent il ne doit pas obtenir le montant de la TVA de la part des acquéreurs des biens qu’il vend.
Le paiement fractionné obligatoire devrait fonctionner de façon analogique au paiement fractionné appliqué actuellement, c’est-à-dire de manière facultative. Le projet prévoit cependant un certain nombre de sanctions pénibles pour le règlement des transactions contraires à la loi. Premièrement, un paiement effectué de façon uniforme sans virement du montant de la TVA sur le compte TVA du bénéficiaire et l’émission de la facture sans indiquer qu’il s’agit du „mécanisme de paiement fractionné", donnera lieu à une obligation fiscale supplémentaire égale à 100% du montant de l’impôt indiqué sur la facture. D’autre part, l’absence de règlement de la transaction par voie de mécanisme du paiement fractionné empêchera à l’assujetti d’imputer les dépenses aux frais déductibles des revenus. Outre les sanctions ci-dessus, les assujettis risquent également des sanctions pénales-fiscales.
La majeure partie des nouvelles dispositions doit entrer en vigueur le 1 novembre 2019.
L’impôt sur la vente au détail de plus en plus proche
A la suite de l’arrêt du Tribunal de l’Union Européenne du 16 mai 2019 constatant la nullité de la décision de la Commission Européenne qui interdisait à la Pologne d’introduire l’impôt sur les hypermarchés, le nouvel impôt pourra être applicable dès le mois de janvier 2020.
Conformément aux hypothèses de la loi relative à l’impôt sur la vente au détail, l’imposition s’appliquera au revenu généré par les assujettis au titre de leurs ventes au détail. Les taux d’imposition proposés sont de 0,8 % pour le montant excédant 17 millions de zlotys jusqu’à 170 millions de zlotys et de 1,4% pour les montants supérieurs. La Commission Européenne a considéré, que l’imposition selon différents taux par rapport au critère de montant du revenu était une différentiation injustifiée des assujettis et violait la compétitivité du marché. Le gouvernement polonais s’est soumis à la décision de la Commission en suspendant le prélèvement de l’impôt jusqu’au 1 janvier 2020, mais parallèlement à cela il a attaqué cette décision auprès du Tribunal de l’UE de première instance. Le Tribunal a donné raison à la Pologne et a considéré, que la Commission avait violé les compétences de la Pologne en matière fiscale.
Bien que l’arrêt du Tribunal ne soit pas encore définitif et que la Commission Européenne ait le droit de faire appel à la Cours de Justice de l’UE, il n’est pas exclu à cette étape, que l’impôt sur la vente au détail commence à être appliqué à compter du 1 janvier 2020. S’il en est ainsi, cela serait une deuxième ponction, outre l’impôt sur les biens immeubles commerciaux, imposée à ce secteur.
L’ajournement de l’application des nouvelles dispositions sur le prélèvement de l’impôt à la source
Les nouvelles dispositions des lois relatives à l’impôt sur les personnes physiques et les sociétés en matière de prélèvement de l’impôt à la source sont entrées en vigueur le 1 janvier 2019. Le Ministre des Finances a cependant décidé d’ajourner l’application de certaines dispositions. Actuellement il a encore prorogé ce délai. La modification de l’Arrêté du Ministre des Finances du 31 décembre 2018 est entrée en vigueur le 28 juin dernier.
Les dispositions définissant les nouvelles obligations imposées aux contribuables de l’impôt sur les sociétés ont été suspendues. D’après ces dernières, les contribuables seront tenus de prélever l’impôt à la source sans appliquer d’exonération ou de taux réduits, si le montant des redevances versées au profit d’une seule entité dépasse 2 millions PLN. Dans le cas du prélèvement de l’impôt à la source, le contribuable ou l’assujetti pourra demander le remboursement de l’impôt qu’il a versé, et ce remboursement lui sera accordé lorsque le fisc vérifiera, que l’exonération ou le taux réduit de cet impôt était justifié. Le contribuable pourra également obtenir une opinion sur l’application de l’exonération de l’impôt retenu à la source, ce qui lui permettra de ne pas prélever l’impôt indépendamment des montants des redevances versées au profit d’un assujetti donné, ou bien de déposer une déclaration confirmant la réalisation des conditions du non prélèvement de l’impôt ou du prélèvement selon un montant inférieur.
Ce qui est important, c’est que l’ajournement des nouvelles dispositions ne concerne pas les contribuables de l’impôt sur le revenu des personnes physiques. Cela signifie, que si le bénéficiaire des redevances versées de la Pologne s’avère être une personne physique (agissant par exemple par l’intermédiaire d’une société de personnes étrangère), le contribuable polonais sera tenu de prélever l’impôt conformément aux nouvelles dispositions, si le montant des redevances dépasse 2 millions PLN.
Il faut souligner, que d’autres nouvelles dispositions concernant le paiement de l’impôt retenu à la source sont en vigueur depuis le 1 janvier 2019. Elles amendent la définition du propriétaire effectif et imposent au contribuable, indépendamment du montant des redevances qui sont versées, l’obligation de due diligence à l’occasion de la vérification des conditions permettant l’exonération de l’impôt ou de l’application des taux d’imposition réduits.
Le projet d’explications fiscales concernant les règles de prélèvement de l’impôt à la source
Le 19 juin 2019 le Ministère des Finances a publié un large projet d’explications fiscales concernant l’application des nouvelles dispositions sur le prélèvement de l’impôt à la source.
Le projet a pour objectif d’expliquer l’application des nouvelles dispositions. Il s’agit notamment des règlementations relatives à l’obligation à la charge du contribuable en ce qui concerne la due diligence lors du non prélèvement de l’impôt à la source, la vérification du statut du propriétaire effectif des redevances qui sont versées, l’obligation impérative du prélèvement de l’impôt lorsque les redevances sont supérieures à 2 millions PLN ainsi que d’autres modifications dernièrement introduites.
Il faut attirer l’attention sur le fait, que le projet donne des exemples, où il est considéré que le contribuable a fait preuve de due diligence lors de sa décision sur la possibilité de non prélèvement de l’impôt à la source ou de l’application d’un taux d’imposition réduit. Le Ministère des Finances indique, qu’il faut attendre un niveau de due diligence beaucoup plus élevé de la part d’entité affiliées : "Le contribuable doit posséder un niveau d’accès adéquat aux circonstances données, aux informations concernant le statut du bénéficiaire des redevances, il doit par exemple avoir la possibilité d’obtenir des informations fiables auprès d’un bénéficiaire affilié ". Dans le cas d’entités affiliées, le Ministère indique même, que le bénéficiaire des redevances peut présenter au contribuable la documentation locale des prix de transfert. Le Ministère a également expliqué, que les contribuables doivent être vigilants envers les bénéficiaires, dont les sièges sont fixés dans des bureaux virtuels.
Le Ministère s’est également exprimé à l’égard des nouvelles dispositions concernant la définition du propriétaire effectif des redevances. Il a indiqué dans ses explications, que le bénéficiaire des redevances n’exerce pas d’activité économique réelle dans l’Etat de sa résidence, s’il ne possède pas un personnel habilité à prendre des décisions correspondant à l’échelle d’activité exercée. La règle générale, conformément à laquelle il faut effectuer la vérification du statut de bénéficiaire effectif, est en premier lieu la recherche de la proportionnalité entre l’étendue d’activité exercée par le bénéficiaire (découlant par exemple du montant des redevances versées) et l’infrastructure économique qu’il possède effectivement.
Le projet d’explications est une indication importante pour les assujettis, sachant que l’obligation de due diligence exigée de la part du contribuable ou les nouvelles dispositions concernant la définition du propriétaire effectif sont en vigueur depuis le mois de janvier 2019.
Jurisprudence et interprétations
Le goodwill (survaleur) est neutre au regard de l’impôt sur les actes de droit civil – arrêt de la Cour Administrative Suprême du 23 mai 2019, rôle II FSK 1393/17
La Cour Administrative Suprême a une fois de plus rendu justice aux assujettis dans leurs contentieux avec le fisc concernant la question, si le goodwill résultant de la vente d’une entreprise ou d’une partie organisée de l’entreprise était soumis à l’impôt sur les actes de droit civil.
Il s’agissait d’une société qui a demandé une interprétation pouvant confirmer, que le goodwill obtenu dans le cadre de la vente d’une partie organisée de l’entreprise n’aurait pas d’impact sur le calcul de l’impôt sur les actes de droit civil. Les bureaux fiscaux considèrent en général, que le goodwill obtenu de la vente d’une entreprise, constitue un droit patrimonial, dont la vente est soumise à l’impôt sur les actes de droit civil comme les autres composants de l’entreprise vendue. La Cour Administrative Suprême était d’un autre avis, tout comme avant encore la Cour Administrative de Voïvodie à Wrocław. La Cour Administrative Suprême a indiqué, que dans le contexte de la vente d’une entreprise il n’y a aucun doute au regard de l’impôt sur les actes de droit civil qu’il s’agit de la vente d’un ensemble de composants, c’est-à-dire de biens et de droits patrimoniaux. La Cour a considéré, que le goodwill était une valeur exprimée en argent pour les besoins de comptabilité et fiscalité, mais n’était pas un droit patrimonial, entre autres parce qu’il n’apparaissait que dans le cas de la vente de l’entreprise et n’existait pas en tant qu’objet indépendant d’une transaction économique.
Détail d'une actualité Malgré l’arrêt de la Cour Suprême Administrative favorable pour les assujettis, l’affaire ne semble pas être tranchée définitivement. Encore au mois de novembre 2018, dans l’affaire II FSK 3253/16, la Cour Suprême Administrative avait adopté une position différente, considérant, que le goodwill était un droit patrimonial cessible et donc soumis à l’impôt sur les actes de droit civil. En revanche, des opinions tout à fait contraires, conformément à l’arrêt présenté actuellement, découlent de l’arrêt de la Cour Suprême Administrative du 28 juin 2018, rôle II FSK 1932/16. Aussi longtemps qu’il n’aura pas de changements législatifs ou que la Cour Administrative Suprême ne décide pas de régler les questions d’interprétation des dispositions par voie de résolution, cette sinusoïde de la jurisprudence continuera à susciter des doutes dans le domaine des règles d’imposition du goodwill à l’occasion de la vente d’une entreprise.
Le moment de l’indication de l’impôt imputé en amont et de l’impôt dû en aval dans le cas d’autoliquidation – arrêt de la Cour Administrative de Voïvodie à Szczecin du 4 avril 2019, rôle I SA/Sz 897/18
L’affaire concernait une société, au sein de laquelle le fisc avait effectué un contrôle en matière d’acquisition intracommunautaire de biens. A la suite de la vérification des règlements fiscaux de la société, le fisc a constaté des irrégularités découlant du fait, qu’un certain nombre de transactions liées à l’acquisition intracommunautaire de biens n’étaient pas déclarées pour les besoins du règlement de la TVA. En conséquence le fisc a fixé uniquement l’impôt en aval, sans que la société ait le droit de démontrer l’impôt en amont au titre des achats qu’elle avait réalisés. Il faut souligner, que dans le cas de l’acquisition intracommunautaire de biens, l’impôt en amont est égal à l’impôt en aval, ce qui fait que pour l’acquéreur, la transaction, sous réserve qu’elle soit dûment justifiée, est neutre du point de vue de la TVA.
La Cour a contesté la décision du fisc et a fait référence à la riche jurisprudence de la Cour de Justice de l’Union Européenne, dont il découle, que même en l’absence de documents exigés par le droit local, l’assujetti a le droit de déduire la TVA, si la transaction imposée a effectivement été réalisée. Par conséquent, la Cour a constaté, que si le fisc a considéré dans sa décision qui a suivi le contrôle, que les transactions intracommunautaires de biens ont réellement eu lieu, il doit également fixer la TVA en amont correspond au montant de la TVA en aval. Ce qui est important, c’est que le fisc doit attribuer l’impôt en aval et l’impôt en amont à une seule période de référence.
L’arrêt susvisé est favorable pour les assujettis, sachant qu’il prouve que le contrôle des règlements par voie d’autoliquidation peut ne pas entrainer de conséquences négatives, même si le fisc constate des irrégularités en matière de déclaration d’acquisitions intracommunautaires de biens ou de services, qui ont réellement eu lieu. Le fisc doit toujours à faire correspondre la TVA en amont à la TVA en aval s’il fixe cette dernière et doit en principe le faire pour la même période de règlement.
La règle de confiance envers le fisc est plus importante qu’une interprétation individuelle – arrêt de la Cour Administrative Suprême du 17 avril 2019, rôle I FSK 494/17
Dans son arrêt à effet de jurisprudence, la Cour Administrative Suprême a considéré, que la règle de confiance exprimée à l’article 121 de la loi sur le régime fiscal („règle de la protection des attentes justifiées”), exclut la possibilité de demander le paiement de la TVA, que l’assujetti, à la suite des services objets du litige, n’imputait pas à son partenaire commercial et ne versait pas sur le compte du fisc. Si l’interprétation et la pratique générale de l’application du droit fiscal par le fisc, sur la base desquelles l’assujetti a créé un engagement à long terme en matière de prestation de services, permettaient à cet assujetti à juste titre d’être persuadé, qu’il n’était pas tenu d’imputer cette taxe en amont, il ne peut pas subir les conséquences négatives de son comportement.
La société réalisait des services d’entretien d’autoroutes et conformément à la pratique générale en vigueur dans les années 2012 – 2014, elle appliquait, en fonction du type de prestation, le taux de TVA de 8% ou 23%. La société ne possédait pas d’interprétation individuelle à ce sujet mais elle agissait conformément à de nombreuses autres interprétations rendues dans des affaires semblables, et le fisc avait en outre confirmé la conformité de ses règlements au cours d’un contrôle en 2012.
L’approche du fisc a changé en 2014. Le service d’entretien d’autoroutes a été considéré comme un service complexe, imposé exclusivement au taux de 23%. Le fisc a effectué un autre contrôle de la société et a constaté, que les règlements de cette dernière en 2015 n’étaient pas conformes aux dispositions légales en vigueur. La société n’a pas accepté les résultats du contrôle, affirmant qu’elle avait suivi la pratique générale du fisc.
En définitive, la Cour Administrative Suprême a partagé l’avis de la société. La Cour a expliqué, que le fisc n’avait pas le droit de demander le paiement de l’impôt, qui n’avait pas été imputé en amont par la société, parce que celle-ci appliquait l’interprétation et la pratique générale du fisc, et cela malgré qu’elle ne possédait pas d’interprétation individuelle dans cette affaire.
Cet arrêt marque un tournant. Le fisc a le droit de modifier sa pratique en matière d’interprétation mais n’a pas le droit de transférer les conséquences négatives de ces changements sur les assujettis. La règle de confiance y fait obstacle et cela même lorsque l’assujetti n’est pas protégé par une interprétation individuelle mais il applique les interprétations rendues par le fisc dans d’autres affaires semblables. Il vaut encore souligner, que pendant la période concernée par cet arrêt, les dispositions qui protégeaient les assujettis en cas d’application de la pratique de l’Administration Fiscale Nationale („KAS”), n’étaient pas applicables, étant entrées en vigueur le 1 janvier 2017.
La due diligence du contribuable dans le prélèvement de l’impôt à la source – interprétation du Directeur de l’Information Nationale du Trésor du 11 juin 2019, no 0111-KDIB1-2.4010.91.2019.2.MS
Dans son interprétation le fisc a présenté des indications en ce qui concerne l’interprétation des dispositions sur la due diligence du contribuable dans le cas du non prélèvement de l’impôt à la source ou de l’application d’un taux d’imposition réduit. Le demandeur souhaitait obtenir une confirmation, quelles étaient les informations qu’il devait obtenir de la part de l’assujetti pour prouver, qu’il avait fait preuve de due diligence. Le fisc a considéré, que l’obligation de fournir des informations était beaucoup plus étendue que cela découlait de la position du demandeur.
Selon l’avis du fisc, le contribuable fait preuve de due diligence lorsqu’il obtient des informations généralement accessibles au sujet du bénéficiaire des redevances, provenant par exemple de la presse, des médias ou des rapports obligatoires originaires du groupe de capitaux. Il faut noter, que le fisc a indiqué, que le contribuable devait être particulièrement vigilant dans le cas des versements de redevances à une société, dont le siège se trouvait dans un Etat avec lequel la convention de non double imposition ne prévoyait pas de prélèvement à la source en Pologne (par ex. la convention avec les Etats Unis). Le fisc a également souligné, que le contribuable devait dans tous les cas présenter les documents justifiant les actes qu’il avait entrepris. Ces documents sont, à titre d’exemple, le rapport dressé par un expert en audit indépendant dans le domaine de l’activité du bénéficiaire des paiements, et dans le cas des transactions dans le cadre d’un même groupe de capitaux, une étude des flux financiers, du business et du rôle de chacune des sociétés dans la structure du groupe.
Il découle de cette interprétation l’obligation explicite de créer des « dossiers de défense »/ defence files par les entités qui versent des redevances soumises à la retenue à la source. Cependant, il n’est pas difficile de remarquer, qu’un certain nombre de conditions posées aux contribuables ne pourra pas être réalisé. Par exemple, la présentation à la société polonaise SPV d’informations sur les flux financiers dans le cadre d’un groupe international de capitaux, peut être impossible dans de nombreux cas, ou bien entrainera des coûts et un travail excessifs et injustifiés.